Sie sind hier: Kanzlei Extras Entscheidungen  
 EXTRAS
Entscheidungen
Publikationen
Literaturverweise
Fallbeispiele
Presse
 KANZLEI
Die Kanzlei
Steuerberater
Mitarbeiter
Bibliothek
Datenverarbeitung
Extras

FINANZGERICHT NÜRNBERG V. 25.05.1993 II 120/88
 

(Rubrum und Tenor > Symbol rechts anklicken)

Leitsatz
Ein in einem fehlerhaften Steuerbescheid nicht als Steuerschuldner angegebener Dritter war nur dann an dem Verfahren, das zur Aufhebung oder Änderung des fehlerhaften Steuerbescheids geführt hat, i. S. des § 174 Abs. 5 Satz 1 AO 1977 "beteiligt", wenn er zu diesem Verfahren (förmlich) hinzugezogen (§ 360 AO 1977) oder beigeladen (§ 60 FGO) worden war.




 
 

Tatbestand:
Streitig ist, ob die Voraussetzungen für eine Änderung der bestandskräftigen Umsatzsteuerbescheide 1980 bis 1982 vom 28.01.1987 vorliegen.

Die Klägerin ist eine Wohnungsbaugesellschaft in der Rechtsform einer GmbH & Co. KG. Neben der X-GmbH als Komplenentärin sind Y und Z als Kommanditisten beteiligt. Y und Z sind daneben auch Gesellschafter einer Grundstücksverwaltungs-GdbR (im folgenden als GdbR bezeichnet).

In den von der Klägerin und der GdbR eingereichten Umsatzsteuerjahreserklärungen für 1980 bis 1982, die gem. §§ 168, 164 Abs. 1 Abgabenordnung -AO- als Vorbehaltsfestsetzungen wirkten, wurden folgende Umsatzsteuern erklärt:

Umsatzsteuer -Klägerin (DM):
1980: 51.203,28 1981: ./.10.340,60 1982: 9.777,30

Umsatzsteuer -GdbR (DM):
1980: ./.171.472,60 1981: ./.85.159,33 1982: ./.40.246,49

Im Rahmen einer bei der Klägerin und der GdbR durchgeführten Betriebsprüfung vertrat der Prüfer die Auffassung, daß die GdbR steuerrechtlich nicht relevant sei und die von ihr geltend gemachten Vorsteuern allein der Klägerin zuzurechnen seien.

Das Finanzamt schloß sich der Auffassung des Prüfers an und setzte mit Bescheiden vom 28.01.1987 die Umsatzsteuer 1980 bis 1982 bei der Klägerin gem. § 164 Abs. 2 AO wie folgt fest:

Umsatzsteuer (DM):
1980: ./.124.613,-- 1981: ./.99.500,-- 1982: ./.30.470,--

Der Vorbehalt der Nachprüfung wurde dabei aufgehoben (§ 164 Abs.3 AO). Die Bescheide wurden bestandskräftig.

Mit Bescheid vom 25.02.1987 hob das Finanzamt gegenüber der GdbR die unter dem Vorbehalt der Nachprüfung ergangenen Umsatzsteuerfestsetzungen für 1980 bis 1982 ersatzlos auf. Die GdbR legte dagegen fristgerecht Einspruch ein. Mit Bescheid vom 14.07.1987 wurde die Klägerin zum Einspruchsverfahren der GdbR gegen den Aufhebungsbescheid vom 25.02.1987 gemäß § 174 Abs.5 AO hinzugezogen. Die Klägerin hat sich hierzu nicht geäußert.

Durch den Bescheid vom 12.10.1987 wurde der Aufhebungsbescheid vom 25.02.1987 betreffend Umsatzsteuer 1980 bis 1982 gegenüber der GdbR gem. § 172 AO zurückgenommen und festgestellt, daß damit gegenüber der GdbR wieder die ursprünglichen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehenden Steuerfestsetzungen gelten. In den Erläuterungen zu diesem Bescheid wurde ausgeführt, daß sich hierdurch die Einsprüche vom 23.03.1987 erledigt hätten. Der Bescheid vom 12.10.1987 wurde nur der GdbR bekanntgegeben. Eine Zustimmung der Klägerin zum Erlaß dieses Bescheids ist aus den dem Gericht vorliegenden Akten nicht ersichtlich.

Ebenfalls an 12.10.1987 erließ das Finanzamt gegenüber der Klägerin geänderte Umsatzsteuerbescheide für 1980 bis 1982, wobei es die Änderungsbefugnis für Umsatzsteuer 1980 und 1982 auf § 174 AO und für Umsatzsteuer 1981 auf § 129, 174 AO stützte. Bei der Festsetzung für 1981 wurde gemäß § 129 AO ein Rechenfehler in Höhe von 4.000,-- DM, der sich zu Lasten des Finanzamts ausgewirkt hatte. berücksichtigt. Das Finanzamt hatte im Änderungsbescheid vom 28.01.1987 die Umsatzsteuer 1981 statt richtig mit ./.95.500,--DM (./.10.340,60 DM erklärte Umsatzsteuer der Klägerin zuzüglich ./.85.159,33 DM erklärte Umsatzsteuer der GdbR) auf Grund eines Rechenfehlers mit fälschlich ./.99.500,-- DM festgesetzt.

Der gegen die Änderungsbescheide vom 12.10.1987 eingelegte Einspruch der Klägerin hatte keinen Erfolg.

Mit seiner gegen die Einspruchsentscheidung vom 06.06.1988 erhobenen Klage beantragt der Klägervertreter, die Umsatzsteuerbescheide 1980 und 1982 vom 12.10.1987 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 06.06.1988 aufzuheben, den Umsatzsteuerbescheid 1981 zu ändern und den Umsatzsteuererstattungsanspruch 1981 auf ./.95.500,-- DM festzusetzen. Für den Fall der Klageabweisung beantragt er die Zulassung der Revision.

Zur Begründung trägt er im wesentlichen folgendes vor:

Eine Änderung der angefochtenen Bescheide könne nicht auf § 174 AO gestützt werden.

1. § 174 Abs. 2 AO scheide als Rechtsgrundlage für eine Änderung aus, da bei Erlaß der Änderungsbescheide vom 28.01.1987 bei der Klägerin kein Sachverhalt unberücksichtigt gelassen worden sei, sondern im Gegenteil zusätzliche Umstände berücksichtigt worden seien. Es liege hier der umgekehrte Fall vor, den § 174 Abs. 3 AO regele.

2. Auch die Voraussetzungen des § 174 Abs. 4 AO lägen nicht vor. Zum einen fehle es an einer irrigen Beurteilung eines bestimmten Sachverhalts. Selbst wenn man eine irrige Beurteilung eines Sachverhalts durch das Finanzamt annehmen würde, wäre diese nicht ursächlich für die Aufhebung des Bescheids vom 25.02.1987 gewesen, da dieser bereits aus formellen Gründen aufzuheben gewesen wäre.

3. Durch den Erlaß des Änderungsbescheids vom 12.10.1987 gegenüber der GdbR ohne Zustimmung der Klägerin sei die Hinzuziehung gem. § 174 Abs. 5 AO hinfällig geworden und eine Änderung der Bescheide vom 28.01.1987 nach § 174 Abs.4 AO nicht mehr zulässig. Dies ergebe sich eindeutig aus dem Urteil des Bundesfinanzhofs -BFH- vom 11.04.1991 in Bundessteuerblatt -BStBl.- II 1991, 605. Die Klägerin habe auch nicht konkludent dem Erlaß eines Änderungsbescheids gegenüber der GdbR zugestimmt.

Das Finanzamt beantragt, die Klage abzuweisen und für den Fall des Unterliegens die Revision zuzulassen.

Es vertritt die Auffassung, daß die Änderungsbescheide vom 10.12.1987 sowohl auf § 174 Abs. 3 AO als auch auf § 174 Abs.4 AO gestützt werden könnten.

1. § 174 Abs. 3 AO sei anwendbar, da für die Gesellschafter der GdbR als auch der Klägerin erkennbar gewesen sei, daß die bei der GdbR entstandenen Vorsteuerbeträge dort in der Annahme nicht berücksichtigt worden seien, sie seien der Klägerin als alleiniger Unternehmerin zuzurechnen.

2. Daneben greife auch die Änderungsvorschrift des § 174 Abs. 4 AO ein, da das Finanzamt einen Sachverhalt irrig beurteilt habe. Es habe die GdbR und die Klägerin als einheitliches Unternehmen angesehen. Die Klägerin sei auch in der Verfügung über die Zuziehung nach § 174 Abs. 5 AO vom 14.07.1987 auf die Drittwirkung der Änderung der Umsatzsteuerbescheide bei der GdbR hingewiesen worden. Sie habe sich hierzu aber nicht geäußert. Zutreffend sei, daß die Klägerin als Hinzugezogene dem Rechtsbehelfsantrag der GdbR nicht zugestimmt habe.

Während des Klageverfahrens hat das Finanzamt mit Einspruchsentscheidung vom 02.07.1992 über den Einspruch der GdbR betreffend den Aufbebungsbescheid vom 25.02.1987 wie folgt entschieden:

,,Die Einsprüche sind sachlich begründet. Den Rechtsbehelfen ist bereits durch die Aufhebungsbescheide vom 12.10.1987 entsprochen worden. Durch die Bescheide vom 12.10.1987 wurden die angefochtenen Aufhebungsbescheide vom 25.02.1987 gem. § 172 AO aufgehoben. Die Einspruchsentscheidung wird den Einspruchsführern sowie der zum Einspruchsverfahren hinzugezogenen Firma Y & Z GmbH & Co. KG bekanntgegeben."

Das Finanzamt trägt diesbezüglich vor, die Einspruchsentscheidung sei erforderlich gewesen, da mangels ausdrücklicher Zustimmung der Klägerin zum Erlaß des Abhilfebescheids gegenüber der GdbR das Einspruchsverfahren gegen den Aufhebungsbescheid vom 25.02.1987 noch nicht wirksam abgeschlossen gewesen sei.

Der Klägervertreter hat dazu vorgetragen, die Einspruchsentscheidung vom 02.07.1992 sei unwirksam, weil das Einspruchsverfahren der GdbR gegen den Aufhebungsbescheid vom 25.02.1987 bereits durch den Änderungsbescheid vom 10.12.1987 abgeschlossen worden sei. Die Klägerin habe deshalb gegen die Einspruchsentscheidung vom 02.07.1992 Klage erhoben, die unter dem Az.: II 149/92 geführt werde.

Mit Urteil vom 25.05.1993 Az.: II 149/92 hat der Senat die Einspruchsentscheidung vom 02.07.1992 aufgehoben.

Entscheidungsgründe:

Die Klage ist begründet.

Der Erlaß der Änderungsbescheide vom 12.10.1987 kann nicht auf §§ 172 ff AO gestützt werden.

1. Entgegen der Ansicht des Finanzamts ist eine Befugnis zur Änderung der bestandskräftigen Umsatzsteuerbescheide 1980 bis 1982 vom 28.01.1987 nicht aus § 174 Abs. 3 AO herzuleiten.

Ist ein bestimmter Sachverhalt in einem Steuerbescheid erkennbar in der Annahme nicht berücksichtigt worden, daß er in einem anderen Steuerbescheid zu berücksichtigen sei, und stellt sich diese Annahme als unrichtig heraus, so kann die Steuerfestsetzung, bei der die Berücksichtigung des Sachverhalts unterblieben ist, nach § 174 Abs. 3 AO insoweit nachgeholt, aufgehoben oder geändert werden. Ein Sachverhalt ist in einem Bescheid nicht berücksichtigt worden, wenn er in dem Bescheid nicht mit steuerlichen Konsequenzen belegt oder keine Regelung für ihn getroffen wurde (vgl. Tipke/Kruse, AO, 14. Aufl., § 174 Tz.10). Sachverhalt ist jeder einzelne Lebensvorgang, der insgesamt oder teilweise den gesetzlichen Steuertatbestand oder ein einzelnes Merkmal dieses Tatbestands erfüllt (Tipke/Kruse, a.a.O., § 173 Tz. 3; § 174 Tz. 2).

Diese Voraussetzungen liegen im Streitfall nicht vor, weil in den Steuerbescheiden vom 28.01.1987 bei der Klägerin kein Sachverhalt unberücksichtigt gelassen worden ist, sondern im Gegenteil zusätzliche Umstände, nämlich die Tätigkeit der GdbR und im Hinblick darauf auch die bisher bei der GdbR festgesetzten Vorsteuern berücksichtigt worden sind. Es liegt hier der umgekehrte Fall vor, den § 174 Abs. 3 AO regelt.

2. Die Änderungsbescheide vom 12.10.1987 können auch nicht auf § 174 Abs. 4 AO gestützt werden, da die Klägerin nicht am Verfahren über die Änderung der gegenüber der GdbR erlassenen Aufhebungsbescheide vom 25.02.1987 beteiligt war (§ 175 Abs. 5 AO).

a) Nach § 174 Abs. 4 Satz 1 AO können durch Änderung eines bestandskräftigen fehlerhaften Steuerbescheid nachträglich die richtigen steuerlichen Folgen aus einem Sachverhalt gezogen werden, wenn aufgrund irriger Beurteilung dieses Sachverhalts zunächst ein fehlerhafter Steuerbescheid ergangen ist, der später aufgrund eines Rechtsbehelfs oder sonst auf Antrag des Steuerpflichtigen durch die Finanzbehörde zu seinen Gunsten aufgehoben oder geändert wird. Gegenüber Dritten ist die Folgeänderung gem. § 174 Abs. 5 Satz 1 AO möglich, wenn sie an dem Verfahren, das zur Aufhebung oder Änderung des fehlerhaften Steuerbescheids geführt hat, beteiligt waren. Diese Voraussetzungen sind im Streitfall nicht erfüllt.

b) Ob der angefochtene Steuerbescheid auf Grund irriger Beurteilung eines bestimmten Sachverhalts ergangen ist (§ 174 Abs. 1 Satz 1 AO), kann dahinstehen, denn die Klägerin war jedenfalls nicht hinreichend an dem Verfahren beteiligt, das zur Aufhebung oder Änderung des Steuerbescheids gegen die GdbR geführt hat (§ 174 Abs. 5 Satz 1 AO).

c) Die Beteiligung (§ 359 Nr. 2 AO 1977, § 57 Nr. 3 der Finanzgerichtsordnung -FGO) eines Dritten an dem Verfahren über die Rechtmäßigkeit eines Steuerbescheids, das mit dessen Aufhebung oder Änderung endet, erfordert nicht nur, daß dieser zu dem Verfahren hinzugezogen (§ 360 AO 1977) oder beigeladen (§ 60 FGO) worden ist. Vielmehr ist außerdem erforderlich, daß die Aufhebung oder Änderung des fehlerhaften Bescheids ihm gegenüber wirksam wird. Ihm muß die Entscheidung über die Änderung oder Aufhebung des fehlerhaften Bescheids bekanntgegeben werden, damit er die Möglichkeit hat, hiergegen Rechtsbehelfe einzulegen. Eine Entscheidung durch Abhilfebescheid (§ 172 Abs.1 Nr.2a AO 1977) wahrt die Rechte des Hinzugezogenen nur, wenn sie seinem Antrag der Sache nach entspricht oder wenn er ihr zustimmt (vgl. BFH-Urteile vom 20.05.1963 III 380/61, Steuerrechtsprechung in Karteiform, A0 § 239, R.9; Höchstrichterliche Rechtsprechung 1964, 51; vom 11.04.1991 V R 40/86, BFHE 164, 176, BStBl. II 1991, 605, vom 20.05.1992 III R 176/90, BFH/NV 1993, 74; Klein/Orlopp, AO, 4.Aufl., S. 360 Anm. 5b; Tipke/Kruse, a.a.O., § 360 AO 1977 Tz. 4; Anwendungserlaß des Bundesministers der Finanzen zur AO 1977 vom 24.09.1987, BStBl. I 1987, 664, 716).

Da im vorliegenden Fall das Einspruchsverfahren der GdbR gegen den Aufhebungsbescheid vom 25.02.1987 ohne entsprechenden Antrag bzw. ohne Zustimmung der hinzugezogenen Klägerin durch Abhilfebescheid (Änderungsbescheid vom 12.10.1987) gegenüber der GdbR abgeschlossen wurde (§§ 172 Abs. 1 Nr. 2a, 367 Abs. 2 Satz 3 AO), ist die Klägerin nicht hinreichend im Sinne von § 174 Abs. 5 AO beteiligt worden. Die Klägerin hat auch unstreitig keinen Abdruck des Änderungsbescheids vom 12.10.1987 erhalten.

d) Da durch den Erlaß des Änderungsbescheids vom 12.10.1987 das Einspruchsverfahren der GdbR gegen den Aufhebungsbescheid vom 25.02.1987 abgeschlossen war, konnte das Finanzamt auch nicht mehr eine Einspruchsentscheidung erlassen. Die Einspruchsentscheidung vom 02.07.1992 ist deshalb durch den erkennenden Senat mit Urteil vom 25.05.1993 Az.: II 149/92 aufgehoben worden.

3. Der Erlaß der geänderten Umsatzsteuerbescheide vom 12.10.1987 kann auch nicht auf § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO gestützt werden. Danach sind Steuerbescheide aufzuheben oder zu ändern, soweit Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekanntwerden, die zu einer höheren Steuer führen. Im vorliegenden Fall scheidet die Anwendung dieser Vorschrift bereits deswegen aus, weil die Änderung nicht auf nachträglich bekanntgewordenen Tatsachen oder Beweismitteln beruht.

4. Unstreitig ist zwischen den Beteiligten, daß der Umsatzsteuerbescheid 1981 vom 28.01.1987 wegen einer offenbaren Unrichtigkeit im Sinne von § 129 AO geändert werden konnte und die Umsatzsteuer auf ./.95.500,-- DM festzusetzen ist. Die Erhöhung um 4.000,-- DM beruht auf einem Rechenfehler des Finanzamts.

Demnach war der Klage in vollem Umfang stattzugeben.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 AO.

Die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren war angesichts der Schwierigkeiten der Rechtslage für notwendig zu erklären (§ 139 Abs.3 Satz 3 FGO).

Die Revision war nicht zuzulassen...

Anm.: Das unterlegene Finanzamt hat gegen die Nichtzulassung der Revision Beschwerde beim Bundesfinanzhof eingelegt, die der Bundesfinanzhof mit Beschluss vom 21.09.1994 V B 195/93 als unbegründet zurückgewiesen hat.

< zurück




 

(1113-2-1561)